由于PPP項(xiàng)目中社會(huì)資本一般以稅后利潤(rùn)為基礎(chǔ)計(jì)算收益率，相關(guān)稅收的最終承擔(dān)方實(shí)質(zhì)為政府、稅收政策變動(dòng)的成本也大多由政府承擔(dān)，因此社會(huì)資本缺乏足夠的動(dòng)機(jī)來(lái)合理避稅，且在前期方案中咨詢機(jī)構(gòu)也無(wú)法提供專(zhuān)業(yè)的稅收籌劃，將導(dǎo)致地方政府實(shí)際承擔(dān)的項(xiàng)目稅收成本較高，變相增加了地方政府的支付義務(wù)。

3、與地方稅務(wù)主管機(jī)關(guān)缺乏有效溝通

由于項(xiàng)目準(zhǔn)備過(guò)程中對(duì)于稅收不夠重視，因此在項(xiàng)目準(zhǔn)備過(guò)程中，咨詢機(jī)構(gòu)、社會(huì)資本和實(shí)施機(jī)構(gòu)與稅務(wù)主管機(jī)關(guān)的溝通還不夠全面深入，多數(shù)單位有這方面計(jì)劃但尚未實(shí)施、有些則根本沒(méi)有這方面安排，僅少數(shù)項(xiàng)目表示已與稅務(wù)主管機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通且成效明顯;且不同地區(qū)、甚至于同一地區(qū)的稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于項(xiàng)目都存在不同的解釋口徑，也直接導(dǎo)致 PPP項(xiàng)目各方無(wú)所適從。

4、政府實(shí)際支付義務(wù)測(cè)算不準(zhǔn)確

一方面是PPP項(xiàng)目各方對(duì)于稅收缺乏足夠的重視，另一方面部分咨詢機(jī)構(gòu)也缺乏這方面的專(zhuān)業(yè)能力，因此導(dǎo)致了PPP項(xiàng)目前期準(zhǔn)備中稅收測(cè)算不夠精確。尤其對(duì)于政府，作為PPP項(xiàng)目中稅收的最終承擔(dān)方，前期稅收測(cè)算的不全面和不準(zhǔn)確將會(huì)很大程度上影響到政府的實(shí)際支付義務(wù)，并直接導(dǎo)致了物有所值定量測(cè)算、財(cái)政承受能力評(píng)估的不準(zhǔn)確。

同時(shí)，如果前期方案中未能詳盡規(guī)劃稅收籌劃，但在項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程中，尤其在項(xiàng)目公司利潤(rùn)分配環(huán)節(jié)社會(huì)資本采取了相應(yīng)的避稅方法，這樣會(huì)增厚社會(huì)資本利潤(rùn)，變相增加了政府對(duì)社會(huì)資本的支付責(zé)任。

5、部分稅收政策執(zhí)行口徑有待進(jìn)一步明確

從問(wèn)卷及訪談的情況來(lái)看，在部分稅收政策的適用條件上有待進(jìn)一步細(xì)化或明確，比較典型的包括，政府付費(fèi)或可行性缺口補(bǔ)貼項(xiàng)目中，用于彌補(bǔ)項(xiàng)目成本的部分和項(xiàng)目公司利潤(rùn)部分是否應(yīng)同樣納稅、地方政府支付的服務(wù)對(duì)價(jià)是否可以作為不征稅收入等，目前已經(jīng)看到不同的地方稅務(wù)部門(mén)對(duì)此有不同的解釋和界定;對(duì)于來(lái)自于中央財(cái)政等上級(jí)的專(zhuān)項(xiàng)補(bǔ)貼，不同項(xiàng)目公司的財(cái)務(wù)和稅務(wù)處理辦法也不盡相同，稅負(fù)也相應(yīng)不一樣。

三、關(guān)于進(jìn)一步優(yōu)化PPP項(xiàng)目稅收安排的建議

1、用好現(xiàn)有各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策

目前我國(guó)PPP項(xiàng)目廣泛運(yùn)用于水務(wù)等公共服務(wù)各領(lǐng)域，相關(guān)部門(mén)針對(duì)這些公益性領(lǐng)域已制定了諸多的稅收優(yōu)惠，應(yīng)在PPP項(xiàng)目中根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》、《關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》、《資源綜合利用產(chǎn)品和勞務(wù)增值稅優(yōu)惠目錄》和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干問(wèn)題的公告》等規(guī)定，注重用好現(xiàn)有的優(yōu)惠政策，并在項(xiàng)目前期方案策劃中，注重各項(xiàng)優(yōu)惠政策的適用條件，尤其應(yīng)注重加強(qiáng)與當(dāng)?shù)囟悇?wù)主管機(jī)構(gòu)的溝通，為后續(xù)項(xiàng)目順利享受稅收優(yōu)惠打好基礎(chǔ)，以切實(shí)降低社會(huì)資本提供公共服務(wù)的成本。

2、重視PPP項(xiàng)目前期稅收籌劃

合法合規(guī)地進(jìn)行稅收籌劃，對(duì)社會(huì)資本而言，將有助于降低納稅成本、節(jié)省了費(fèi)用開(kāi)支，提高了社會(huì)資本的資本收益率，使其利潤(rùn)直接增加，進(jìn)而增強(qiáng)社會(huì)資本的競(jìng)爭(zhēng)能力;從政府而言，將會(huì)引導(dǎo)包括社會(huì)資本在內(nèi)的各類(lèi)市場(chǎng)主體按照國(guó)家政策導(dǎo)向行事，進(jìn)而使得國(guó)家稅收政策的引導(dǎo)和調(diào)節(jié)效應(yīng)得以實(shí)現(xiàn)。就PPP項(xiàng)目具體而言，開(kāi)展充分地稅收籌劃，還將極大地有助于項(xiàng)目減少實(shí)際稅收成本，從而減少了政府方的直接支付責(zé)任。

3、合理選擇差異化的PPP模式

PPP模式的選擇不僅取決于項(xiàng)目是新建或是存量改造，更應(yīng)結(jié)合項(xiàng)目本身特征、及政府的目標(biāo)和潛在社會(huì)資本的性質(zhì)，選擇個(gè)性化的模式。PPP模式的選擇對(duì)于調(diào)動(dòng)社會(huì)資本參與PPP項(xiàng)目的積極性和主觀能動(dòng)性，對(duì)于項(xiàng)目的資產(chǎn)價(jià)格、會(huì)計(jì)處理、融資安排、稅收籌劃、再融資設(shè)計(jì)、和政府實(shí)際支付成本等會(huì)產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響，包括項(xiàng)目稅收成本的高低和稅收籌劃的安排均有實(shí)質(zhì)性影響，可謂牽一發(fā)而動(dòng)全身，因此不能簡(jiǎn)單地套用BOT、TOT或ROT等模式，而是應(yīng)合理選擇具體的PPP落地模式。

4、完善PPP項(xiàng)目稅收優(yōu)惠體系

建議針對(duì)PPP項(xiàng)目的經(jīng)營(yíng)模式、合作期限、項(xiàng)目性質(zhì)等特性，完善現(xiàn)行所得稅、增值稅等方面的優(yōu)惠政策，更加合理地覆蓋各類(lèi)PPP項(xiàng)目的全生命周期，尤其對(duì)于因?yàn)椴扇PP模式而較其他項(xiàng)目所增加的相關(guān)環(huán)節(jié)，如PPP項(xiàng)目公司資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓移交等所增加的稅收;以及由于PPP項(xiàng)目前期投入較大、但將在項(xiàng)目穩(wěn)定運(yùn)營(yíng)后才能獲得相關(guān)收入，所導(dǎo)致的前期虧損無(wú)法彌補(bǔ);和PPP項(xiàng)目中項(xiàng)目公司無(wú)法取得增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣憑證而導(dǎo)致增值稅稅負(fù)偏高等，應(yīng)逐步完善相關(guān)稅收優(yōu)惠，既能體現(xiàn)稅收的公平，也可在一定程度上減少PPP項(xiàng)目中地方政府的支付責(zé)任。

5、明確部分稅收政策的執(zhí)行口徑

從本次調(diào)研可以看出，由于目前78號(hào)文和“營(yíng)改增”等稅收政策變動(dòng)對(duì)于水務(wù)行業(yè)產(chǎn)生了整體的深刻影響，且PPP作為近幾年新生事物、配套政策尚在逐步完善中，因此各地對(duì)所涉及的部分稅收政策理解不一。如政府付費(fèi)或可行性缺口補(bǔ)貼項(xiàng)目中，地方政府支付的服務(wù)對(duì)價(jià)是否可以作為不征稅收入、用于彌補(bǔ)項(xiàng)目成本的部分和項(xiàng)目公司利潤(rùn)部分是否應(yīng)同樣納稅，對(duì)于來(lái)自于中央財(cái)政等上級(jí)的專(zhuān)項(xiàng)補(bǔ)貼如何進(jìn)行財(cái)務(wù)和稅務(wù)處理，政府前期投入資產(chǎn)的增值部分該如何處理等，還有待政策制定部門(mén)進(jìn)一步明確相關(guān)執(zhí)行口徑，以便地方實(shí)操部門(mén)統(tǒng)一認(rèn)識(shí)。

6、界定不同PPP模式下相關(guān)資產(chǎn)性質(zhì)

目前企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則僅針對(duì)企業(yè)采用BOT參與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)時(shí)項(xiàng)目公司的資產(chǎn)性質(zhì)做了界定，將基礎(chǔ)設(shè)施確認(rèn)為公司的金融資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)。但該文件僅限于通過(guò)特許經(jīng)營(yíng)實(shí)施的BOT項(xiàng)目，目前尚沒(méi)有別的文件明確PPP其他模式是否也參照此辦法執(zhí)行，且對(duì)于項(xiàng)目公司而言，資產(chǎn)界定為固定資產(chǎn)、金融資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)不僅影響到項(xiàng)目融資的可得性和融資成本，且固定資產(chǎn)、金融資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)在折舊年限、損失稅前認(rèn)定、加計(jì)扣除等方面都會(huì)有差異，也就可能導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)增加。因此，建議盡早明確PPP各類(lèi)具體模式中資產(chǎn)性質(zhì)的具體界定。

7、注重PPP項(xiàng)目稅收優(yōu)惠審核

為充分發(fā)揮稅收優(yōu)惠的政策導(dǎo)向作用，避免不合規(guī)項(xiàng)目通過(guò)包裝偷逃稅，應(yīng)在加大對(duì)規(guī)范PPP項(xiàng)目稅收支持力度的同時(shí)，加強(qiáng)對(duì)PPP項(xiàng)目的合規(guī)性審核，縣級(jí)以上財(cái)政部門(mén)應(yīng)結(jié)合國(guó)務(wù)院和財(cái)政部相關(guān)政策要求，出具PPP項(xiàng)目審核意見(jiàn)，以此作為享受相關(guān)稅收優(yōu)惠的依據(jù)。尤其是在推動(dòng)PPP項(xiàng)目規(guī)范、有序、可持續(xù)發(fā)展所明確的程序性、主體性等方面要求，對(duì)諸如Public和Private界定錯(cuò)誤，通過(guò)固定回報(bào)、明股實(shí)債等進(jìn)行變相融資的偽PPP項(xiàng)目等，一律不得享受相關(guān)稅收優(yōu)惠，嚴(yán)格防范企業(yè)借PPP名義進(jìn)行包裝以侵蝕稅基。

編輯：趙凡